La demanda, impugnatoria de la Orden, se formuló basándose en los defectos y vicios detectados en el proceso de elaboración de la norma en sus aspectos procedimentales. Entre los mismos, debemos destacar el que dicha Orden tiene un carácter reglamentario, por lo que debía de haber cumplido con una serie de procedimientos esenciales en su tramitación  y aprobación, como son, el cumplimiento obligatorio de ir acompañado del preceptivo informe del Consejo de Estado, y en segundo lugar, debería de haber sido acompañada de la obligatoria  memoria económica. Ambos elemento no fueron cumplimentados conforme a Ley.

 Otro de los motivos alegados para la impugnación de la citada Orden, por parte del equipo de abogados del Estudio Jurídico Pérez de Ayala, es el hecho de que es al Gobierno al que correspondía la potestad reglamentaria, no al Ministerio del Interior, por lo que este motivo era suficiente para no validar la Orden. Finalmente, en la demanda impugnatoria, se hacía referencia a los posibles efectos de la Orden, sobre situaciones que serían de aplicación con carácter retroactivo.

La Audiencia Nacional ha estimado y anulado la Orden INT/1472/2009, de 28 de mayo, al entender que el Reglamento, a partir de la entrada en vigor de la Ley, no puede dar cobertura a la Orden recurrida y en el hecho de que la regulación del uso de viviendas por empleados públicos, ha de hacerse por “el Gobierno”, sin perjuicio, de ulteriores desarrollos que tomen como base esa delimitación o de la existencia de especialidades previstas en otras normas con rango de Ley, como ocurre, por ejemplo, con las viviendas militares.

Miguel de Haro Izquierdo

Abogado. Socio.

El pasado sábado entraba en vigor (¡el mismo día de su publicación, para que nadie se escape¡) el Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo. De todas las medidas aprobadas, hay una que por su espectacularidad (utilizando símiles cinematográficos, que vamos a usar mucho) merece un importante análisis aun a pesar de su laconismo y de que el propio Ejecutivo deja a un desarrollo posterior su ejecución: la amnistía fiscal. Vamos a analizarla a vuela pluma, y sin ánimo de evadirnos de la cuestión, dejando de lado el supuesto de repatriación de dividendos que merecería otro comentario.

-          La regularización se extiende a los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (personas residentes en España), Impuesto sobre Sociedades (personas jurídicas residentes) o Impuesto sobre la Renta de no Residentes (personas físicas o jurídicas no residentes). Esta amplitud, conlleva a nuestro juicio una cuestión adicional que se deja abierta sujeta a un desarrollo posterior por la Administración: los supuestos de tenencia por personas físicas de bienes en el extranjero a través de sociedades pantalla. Es decir, si el malo tiene cara de bueno, no sirve. Hubiera sido mejor el malo malísimo

-          Como requisito esencial la norma establece que es necesario que los sujetos que regularizan hubieran sido titulares de los bienes o derechos, utilizando un ejemplo de persona física, antes de 31 de Diciembre de 2010. Ello hace vencer pues, y esta es una de las grandes ventajas de la amnistía fiscal frente a la regularización, la tenencia de bienes no declarados aparecidos en ejercicios no prescritos (actualmente, 2007 en adelante). Lo único pues que no se permite es que se trate de bienes aparecidos en el patrimonio del sujeto a partir del 1 de enero de 2011 (siempre utilizando el ejemplo de persona física). Ahora echamos de menos a la bruja lola…

-          Ligada a esta cuestión se trata del tema de la prueba; es decir, cómo demostrar que a la fecha citada el sujeto era titular de los bienes que va a regularizar. Esta cuestión, que hasta ahora estaba siendo pacífica en los procesos realizados ante la Administración, puede de nuevo plantear problemas. Pensemos que los certificados bancarios (por ejemplo) de territorios de “baja tributación” no son, por decirlo así, modélicos, sino que muchas veces parecen más bien información “de juguete” que parecen diplomas de haber aprendido a nadar. Siendo este el único elemento de prueba, ¿va a ser admitido por la Administración? Obviamente la respuesta debe ser afirmativa, pero nos queda esa inquietud (asimilable a una terrorífica película de miedo)

-          El importe de la regularización (por fin llegamos a ello) será la cuantía resultante de aplicar al importe o valor de adquisición de los bienes o derechos regularizados, el porcentaje del 10 por ciento. Dejando fuera el análisis del tipo escogido (como decimos, más bajo que el previsto para la repatriación de dividendos al 8%), resulta sorprendente la base de cálculo: el valor de adquisición. Esto quiere decir, por ejemplo, que si una persona mantiene un bien inmueble no declarado en un territorio de baja tributación desde hace más de 50 años, ¿el gravamen se aplicará sobre el precio que en su momento se satisfizo?¿Y si hablamos de capitales muy disminuidos por la bajada en bolsa?. Eso sí, el importe de la regularización irá exento de intereses, recargo y por supuesto sanción. Menos mal que se dice, no vaya a ser…

-          Para evitar malentendidos, debe quedar claro que aquél que ya hubiera sido citado amablemente por la Administración mediante una carta dirigida a la iniciación de procedimientos de comprobación o investigación tendentes a la determinación de las deudas tributarias no quedará amparado por este “perdón”. Si has sido malo, y te han pillado, pues eso.

-          El plazo para acogerse al perdón acaba el 30 de Noviembre; y después, debemos entender que la Administración podría poner en marcha todos esos convenios de doble imposición y acuerdos de información que hemos firmado en los últimos años con territorios como Andorra, Panamá, Antillas o Singapur, y lo que es más importante, endurecer el régimen sancionador para los dineros no declarados

-          Y el premio? Aquí está lo mejor. A pesar de la confusa redacción, parece que los fondos tendrán la bendición fiscal de nuestra madre la Administración, lo que no es poco.

 Quedan, en todo caso, desde luego, muchos cabos abiertos, que habrá que preguntar a alguien que como un espectador listillo se haya leído el argumento antes de entrar, permitiendo que, por una vez, nos desvele el final…

Publicado en El Economista el 3-4-2012

Christian Mesia.

Miguel Pérez de Ayala Becerril.

Abogados

La regulación relativa a las notificaciones electrónicas parte, en su normativa más reciente de la Ley 11/2007 de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos, en la que se establecen los servicios electrónicos como el medio preferencial para la realización de comunicaciones con los administrados.

El desarrollo de la Ley de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos ha sido impulsado a través de dos normas fundamentales, la primera de ellas, con una regulación general en el ámbito del procedimiento administrativo, es el Real Decreto 1671/2009 de fecha 6 de noviembre que en materia de notificaciones electrónicas establece en su artículo 38 la notificación mediante la puesta a disposición del documento electrónico a través de dirección electrónica habilitada, siempre y cuando se produzcan una serie de requisitos tales como;

                                I.            Acreditar la fecha y hora en que se produce la puesta a disposición del interesado del acto objeto de notificación.

                              II.            Posibilitar el acceso permanente de los interesados a la dirección electrónica correspondiente, a través de una sede electrónica o de cualquier otro modo.

                            III.            Acreditar la fecha y hora de acceso a su contenido.

                           IV.             Poseer mecanismos de autenticación para garantizar la exclusividad de su uso y la identidad del usuario.

La segunda norma a la que debemos hacer referencia es el Real Decreto 1/2010 de 8 de enero, de modificación de determinadas obligaciones tributarias formales y procedimientos de aplicación de los tributos y de modificación de otras normas con contenido tributario, que como su propio nombre indica tiene un alcance mucho más preciso y concreto en materia de las notificaciones electrónicas en el ámbito fiscal, al regular la posible atribución de una dirección electrónica, a efectos de notificaciones tributarias, a entidades y personas físicas que pertenezcan a determinados colectivos. Específicamente se produce la modificación del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto  1065/2007, de 27 de julio, a través de un nuevo artículo que se introduce, artículo 115 bis, relativo a las notificaciones electrónicas y la asignación de una dirección electrónica para la práctica de las notificaciones por la Administración tributaria a determinados obligados tributarios.

La primera cuestión que debemos reseñar es que el carácter de las normas en materia de comunicaciones electrónicas tienen  carácter imperativas, y por tanto de obligado cumplimiento, tanto para determinadas comunicaciones realizadas por la Administración, así como para el tipo de sujeto pasivo que vendrá obligado a recibirlas según indicamos a continuación

                                I.            Comunicaciones y actos electrónicos.

La obligación de recibir comunicaciones por medios electrónicos se circunscribe a todas aquellas comunicaciones y notificaciones que efectúe la Agencia Estatal de Administración Tributaria en sus actuaciones y procedimientos tributarios, aduaneros y estadísticos, de comercio exterior, y en la gestión recaudatoria de los recursos de otros Entes y Administraciones Públicas que tiene atribuida por ley. Las citadas comunicaciones siempre se realizaran partiendo del hecho de que se ha recibido por parte del sujeto pasivo o administrado una  previa recepción de la comunicación de la inclusión en el sistema de notificaciones electrónicas por parte de la AEAT.

Hay, sin embargo, una serie de supuestos establecidos por la norma en que la Administración tributaria puede optar de manera aleatoria y discrecional para determinar si una notificación no debería realizarse a través de  medios electrónicos, disponiendo de la facultad de remitirla por los medios convencionales, dichos supuestos son los que a continuación detallamos:

1.- Cuando la comunicación o notificación se realice con ocasión de la comparecencia espontánea del obligado tributario o su representante en las oficinas de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, y solicite la comunicación o notificación personal en ese momento.

2.- Cuando la comunicación o notificación electrónica resulte incompatible con la inmediatez o celeridad que requiera la actuación administrativa para asegurar su eficacia.

3.- Cuando las comunicaciones y notificaciones hubieran sido puestas a disposición del prestador del servicio de notificaciones postales para su entrega a los obligados tributarios con antelación a la fecha en que la Agencia Estatal de Administración Tributaria tenga constancia de la comunicación al obligado de su inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada.

Junto a la discrecionalidad de la Administración, para la comunicación de actos por vía electrónica, la normativa establece una serie de supuestos específicos que quedan excluidos taxativamente de dicha vía de comunicación, y por tanto, entendemos que en caso de producirse una notificación de los actos que a continuación vamos a indicar se estaría produciendo una clara nulidad de la comunicación y por tanto se debería entender como no realizada la notificación, dichos supuestos son los siguientes;

1.-  Aquellas en las que el acto a notificar vaya acompañado de elementos que no sean susceptibles de conversión en formato electrónico.

2.-  Las que, con arreglo a su normativa específica, deban practicarse mediante personación en el domicilio fiscal del obligado o en otro lugar señalado al efecto por la normativa o en cualquier otra forma no electrónica.

3.- Las que efectúe la Agencia Estatal de Administración Tributaria en la tramitación de las reclamaciones económico-administrativas.

4.- Las que contengan medios de pago a favor de los obligados, tales como cheques.

5.-  Las dirigidas a las entidades de crédito adheridas al procedimiento para efectuar por medios electrónicos el embargo de dinero en cuentas abiertas en entidades de crédito.

6.- Las dirigidas a las entidades de crédito que actúen como entidades colaboradoras en la gestión recaudatoria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en el desarrollo del servicio de colaboración.

7.-  Las dirigidas a las entidades de crédito adheridas al procedimiento electrónico para el intercambio de ficheros entre la Agencia Estatal de Administración Tributaria y las entidades de crédito, en el ámbito de las obligaciones de información a la Administración tributaria relativas a extractos normalizados de cuentas corrientes.

8.-  Las que deban practicarse con ocasión de la participación por medios electrónicos en procedimientos de enajenación de bienes desarrollados por los órganos de recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

En un principio, no se incluirán las notificaciones por medios electrónicos cuando se hayan iniciado por un procedimiento, a solicitud del interesado, en los que el mismo  interesado o su representante hayan señalado un lugar para notificaciones distinto de la dirección electrónica habilitada de uno u otro, de manera que estas se practicarán en el lugar señalado por el interesado o su representante.

En aquellos supuestos en los que, tras dos intentos fallidos de comunicación, no sea posible efectuar la notificación en el lugar señalado por el interesado o su representante por causas no imputables a la Administración, la Agencia Estatal de Administración Tributaria podrá practicar la notificación en la dirección electrónica habilitada del representante o del interesado, si aquél no la tuviere o éste no actuase por medio de representante.

                                I.            Sujetos de las notificaciones electrónicas.

Se encuentran obligados a recibir notificaciones por medio electrónicos realizadas por la Agencia Estatal de Administración Tributaria todas aquellas sociedades anónimas y limitadas y las entidades que se indican expresamente a continuación:

1.- Todos aquellos contribuyentes cuyo NIF comience por las letras A, B, N, W, U, esto es, entidades que tengan la forma jurídica de

1.1.             Sociedad anónima,

1.2.             Sociedad de responsabilidad limitada,

1.3. Personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica que carezcan de nacionalidad española,

1.4               Los establecimientos permanentes y sucursales de entidades no residentes en territorio español,

Así como las entidades cuyo NIF empiece por la letra V y se corresponda con uno de los siguientes tipos de sujetos:

1.5. Agrupación de interés económico, Agrupación de interés económico europea,

1.6. Fondo de Pensiones, Fondo de capital riesgo, Fondo de inversiones, Fondo de titulización de activos, Fondo de regularización del mercado hipotecario, Fondo de titulización hipotecaria o Fondo de garantía de inversiones.

2.- En segundo  lugar, y de manera independiente de la letra de su Número de identificación fiscal, afectará a aquellos contribuyentes en los que se den las siguientes características o circunstancias:

2.1. Que estuvieran inscritas en el Registro de grandes empresas regulado por el artículo 3.5 del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.

2.2. Los que hayan optado por la tributación en el régimen de consolidación fiscal, regulado por el capítulo VII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que hayan optado por la tributación en el Régimen especial del grupo de entidades, regulado en el capítulo IX del título IX de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2.3. Las entidades que se encuentren registradas en el régimen de devolución mensual del IVA, así cómo finalmente, 

2.4. Aquellos sujetos pasivos que tengan una autorización en vigor del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria para la presentación de declaraciones aduaneras mediante el sistema de transmisión electrónica de datos (EDI),

Podemos observar como dentro del ámbito de aplicación de las notificaciones electrónicas de los sujetos pasivos se encuentran prácticamente la totalidad de los sujetos pasivos obligados tributarios, con personalidad jurídica o sin ella, salvo  la excepción de los particulares que quedan excluidos inicialmente de la obligación de obtener notificaciones por vía electrónica. Hay por tanto una generalización y extensión de los sujetos pasivos obligados a disponer de los medios electrónicos y medios humanos o materiales para la recepción de actos administrativos de carácter tributario

Miguel de Haro Izquierdo

1.- INCREMENTO DE TIPOS EN EL IRPF

En los períodos impositivos 2012 y 2013, se incrementan los tipos en los siguientes importes:

Para bases hasta 17.702,  0,75%

Para bases hasta 33.007, 2%

Para bases hasta 53.407, 3%

Para bases hasta 120.000, 4%

Para bases hasta 175.000  5%

Para bases hasta 300.000 6%

Para bases por encima de 300.000 7%

En lo que respecta a la base del ahorro, se produce un incremento en las siguientes cuantías:

Hasta 6.000 euros, 2%

Hasta 24.000 euros, 4%

Por encima de 24.000 euros, 6%

En este sentido, las retenciones sobre rentas del trabajo se regularizarán a partir del mes de febrero de 2012. Las retenciones sobre rentas de capital mobiliario, premios y arrendamiento pasan de 19% al 21%.

 Se incrementa del 35% al 42% la retención para los Administradores y miembros de los Consejos de Administración.

2. DEDUCCION POR VIVIENDA HABITUAL

Se vuelve a generar la deducción por vivienda habitual, con efectos desde el 1 de enero de 2011, con las mismas características anteriores salvo en el límite de deducción que pasa a ser de 9.400 euros

3.- IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

En relación al Impuesto sobre Sociedades, se prorroga al 2012 la aplicación del tipo reducido del 20% y 25% a entidades con cifra de negocios inferior a 5 millones de euros que incrementen su plantilla media.

4.- IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO

En relación al IVA, se prorroga hasta el 31 de diciembre de 2012 la aplicación del tipo superreducido del 4% a la entrega de viviendas

He de decirles que me hace mucha gracia que ahora nos rasguemos las vestiduras con esta “repentina” subida de impuestos. Es cierto que no la esperábamos; es cierto que se había dicho que no se iba a producir. Pero seamos un poco serios: somos un pueblo especial (¿alguien no se había dado cuenta hasta ahora?), lo que hace que si hubiera habido el más mínimo indicio de subida impositiva, la realidad económica durante el mes de Diciembre de 2011 hubiera sido sorprendentemente rica en nóminas extraordinarias y en dividendos a cuenta. Señores, no debemos olvidar que en nuestro país el efecto anuncio es tan usual como los programas televisivos del corazón. Entonces, ¿de qué nos sorprendemos?

Dicho todo esto, entremos en materia. Y antes que nada, para que no me acusen de algo que les aseguro no soy (les prometo no haber comulgado con las medidas del anterior gobierno, ni haber sido invitado a cenar por ellos para asesorarles al respecto), permítanme un poco de “pedantería hacendística”. Los impuestos tienen una primera e importantísima finalidad recaudatoria, con el fin de sufragar las necesidades y los servicios públicos, todo ello amparado en ese principio tan hetéreo como necesario que es la redistribución de la renta, aunque es obvio decir que esos impuestos tienen que tener una lógica (lo que vetaría un impuesto por algo tan absurdo como llevar barba o gafas, por ejemplo); cierto es que hay algunos, más de los que conocemos, que no están de acuerdo con esta premisa, la mayor (incluso algún economista, al que conozco y admiro, piensa que el Estado no debía intervenir en absoluto más que como garante del funcionamiento del mercado). Obviamente para ellos no está dirigido este artículo, pero me temo que tampoco comulguen con un país que intenta apellidarse, con mayor o menor acierto, social. En segundo lugar, los impuestos deben buscar otros aspectos, entre los que se encuentra la intervención en la economía del país con el fin de mejorarla (razón por la cual, quizás, una subida de la tributación sobre el consumo en momentos de recesión, ¿les suena?, puede no ser una acertada medida).

Pues bien, advertido lo anterior, y con el a veces difícil equilibrio entre estas finalidades, sin olvidar el orden de importancia de cada una de ellas, empecemos a hacer juegos malabares, y a analizar, aunque brevemente, las medidas. Son básicamente tres bloques: una subida de rentas con gran progresividad en la tributación de las personas físicas, una bajada impositiva con ciertos beneficios fiscales y en tercer lugar medidas que afectan a las rentas empresariales (renuncio a comentar otras como pueden ser las relativas al impuesto sobre bienes inmuebles, que tienen más de mediáticas que de otra cosa)

Empecemos por la primera, que desde luego ha sido la que más revuelo ha causado. A su vez creo que hay que dividirla en dos, pues su naturaleza es muy distinta. La subida de la tarifa general plantea diferentes dudas; es cierto que una subida de un 7% para las rentas superiores es alta, demasiado quizás. Pero les apuesto que una gran mayoría de los que han alzado la voz no llegan ni por asomo al umbral de los 300.000 euros de renta. Es más, probablemente ni superen los 120.000, con lo que la subida llega al 4%. No sé, me temo que no puedo decir que sea, per se, y en todos sus términos, una medida demasiado injusta. Porque, no nos engañemos, no todas las rentas son iguales (como los hombres), y distinto es el que obtiene una renta alta y la destina a generar actividad empresarial (renta con destino útil) del que no lo hace. Además, si realmente se trata de una medida temporal, que luego permita la vuelta a la “normalidad tributaria” (que no sé muy bien qué es, me temo que hasta nosotros no somos normales) entonces estaremos de verdad hablando de una medida absolutamente “impuesta” por la crisis, Ahora bien, veremos si es verdad que esta medida dura dos años; es más, les apuesto lo que quieran a que si en un futuro no muy lejano (no como el de la guerra de las galaxias) los impuestos no sólo vuelven a su sitio sino que bajan, nadie llenará de elogios al ministro correspondiente, sino que se dirá que era lo justo y necesario. Lo dicho, un país curioso.

Si quieren, hablamos de los fraudes fiscales, que es la excusa que se pone para criticar, con un buen pacharán en la mano, esta decisión. Pero si somos serios no debemos mezclar los temas (la seriedad dependerá de cuántos pacharanes se haya tomado el interlocutor). Desde luego que si las medidas se quedan aquí, malo; pero en el siguiente Consejo de Ministros se abordaron planes para la lucha contra el fraude, y no debo dudar de la buena intención, que debe empezar desde luego por la persecución de los capitales situados en paraísos fiscales (en los que la opacidad tributaria hace que el sol y las playas brillen aun más todavía), pero esto es otra historia que dará mucho que hablar.

La segunda parte de esta medida corresponde con las rentas del capital, sí, ésa que está compuesta por intereses y dividendos y que hasta ahora, sea cual fuera la renta, sólo pagaba un tipo del 21%. Ya una vez dijimos que la dicotomía de tratamiento fiscal en el IRPF de las rentas conllevaba que cualquier renta derivada de un producto mobiliario (las rentas de seguros conllevan un tratamiento separado y especial) tributaba, independiente de su cuantía, al 21% cuando, antes de la reforma, estas rentas se sometían, junto con el resto de rentas del pobre ciudadano, al tipo general marcado por la tarifa progresiva del impuesto. En definitiva, se desprogresivizaron estas rentas (término no científico). Ello conllevaba, como consecuencia, que valía más (mucho más) a efectos fiscales la renta de trabajo (integrado al tipo general) que la renta de un producto financiero o incluso que la plusvalía rápida derivada de una operación en Bolsa.

Y volvamos al mismo argumento: cuando se produjo esa reforma fiscal que motivó esta distinción (2006), que suponía que estas rentas dejasen de pagar el marginal (43%) por un 21% (ahora, antes 18%), ninguna voz se alzó en este sentido. ¿De verdad podemos pensar que es mucho pagar por unas rentas derivadas, por ejemplo, de una operación especulativa, un 27%? En las rentas de trabajo (estamos despreciando cuestiones adicionales como las cargas familiares, etc) una renta superior a 33.000 euros ya paga, con estas medidas transitorias, un 30%. Sigo sin verlo. Quizás haya llegado el momento de volver a una progresivización (este me suena peor todavía) de las rentas de capital, teniendo en cuenta eso sí factores tan esenciales como la generación a largo plazo, las no especulativas, etc.

Respecto a las bajadas, bueno, alguna para la galería. Siempre me ha hecho mucha gracia la importancia que la gente le da a la deducción por vivienda, tanta que por 1.350 euros de ahorro anual hay gente dispuesta a adquirir un inmueble con una rapidez impropia (¡e incluso dicen los expertos que se activa el mercado inmobiliario!). Ahora bien, injusto me pareció la supresión, por lo que debemos aplaudirla.

Y llegamos a donde yo quería llegar, que curiosamente ha sido “despreciado” por la opinión pública; la verdadera “chicha” (término jurídico donde los haya) de estas medidas, las que afectan a las rentas empresariales. No dudo que no son sino el anuncio de una reforma de calado, y que preveo como óptima (si quieren que les siga votando, y no me vaya a otro partido). Señores, la reforma fiscal debe fomentar la actividad empresarial (que además, en muchos casos, son las que acaban asumiendo los impuestos sobre las nóminas; un señor que gane más de 300.000 euros no es un donnadie en una empresa, y mucho me temo que acabará negociando al estilo CR7). El primer paso está dado, pero debe ir mucho más allá. Como asesor fiscal, y sobre todo como aficionado al estudio de estas normas, así lo espero, para poder seguir manteniendo la fe en que en este país todavía queda gente que sabe algo sobre el efecto económico de los impuestos. Tiempo al tiempo.

 Miguel Pérez de Ayala Becerril

Profesor Derecho Financiero Universidad Ceu San Pablo

Asesor Fiscal

(Artículo publicado en El Economista de 19/01/2012)

La repatriación, regulación de capitales,  consiste en declarar ante la Administración Tributaria, por un sujeto pasivo, la existencia en su poder de un capital hasta ese momento no declarado.  Así, si bien es cierto que la aparición de un patrimonio no declarado conllevaría la consideración fiscal de esos fondos como un incremento no justificado de patrimonio, si se acredita que el patrimonio no declarado tiene más de cinco años de antigüedad en el caso de que estuviéramos en delito fiscal y cuatro años en el caso de que estuviéramos ante una infracción administrativa, esta conclusión se vencería, limitándose pues la regularización a tributar por la rentabilidad de ese patrimonio en dicho periodo: dividendos, intereses, plusvalías obtenidas en mercado, etc, así como por la declaración en el Impuesto sobre el Patrimonio en los ejercicios no prescritos.

Pues bien, obviamente el analizar las consecuencias de un proceso de regularización en estos momentos, cuando es una posibilidad ya admitida por la normativa desde hace tiempo (en el ámbito penal la denominada excusa absolutoria contemplada en el artículo 305.4 del código penal existe desde 1996) venía motivada por tres circunstancias básicas:

-       La existencia de diversos procesos que habían llevado al “descubrimiento” por parte de las Autoridades Fiscales europeas de cuentas corrientes no declaradas, en lugares como Suiza y Liechtenstein.

-       La necesidad, más hoy en día, por parte de los nacionales en nuestro país de poder disponer de recursos monetarios para la adquisición de cativos o sencillamente el gasto con absoluta tranquilidad y transparencia.

-       Pero sin duda la más importante, aunque quizás la más desconocida, era la existencia de procedimientos de negociación que en esa fecha, ya desde hace un tiempo, estaban llevando a cabo las autoridades alemanas e inglesas con las suizas, en lo que se denominaba el “acuerdo rubik”

Como decimos, han pasado ya unos meses; y durante este período, se ha producido la firma del citado acuerdo, entre Suiza y Gran Bretaña por un lado y Suiza y Alemania por otro.

Los aspectos más reseñables del citado acuerdo son los siguientes:

1.- Los acuerdos afectarán tanto a las personas físicas directamente titulares de los fondos como a aquellas que sean titulares indirectas a través de sociedades (o trusts) en las que sean los beneficiarios últimos”.

2.- El Acuerdo, en caso de que sea firmado y ratificado, entrará en vigor el 1 de Enero de 2013; a partir de esa fecha existirá un período de 5 meses durante los cuales podrán elegir entre las opciones arriba indicadas. Pasado el 31 de Mayo de 2013, si no optan por cualquiera de las soluciones citadas, deberán quitar sus posiciones de Suiza.

3.- En lo que respecta a los saldos existentes, se establece una doble opción:

-       O se procede a la regularización voluntaria frente al fisco correspondiente a la residencia del sujeto titular de los fondos (aspecto similar al que estamos analizando frente a la Administración española).

-       O se realiza la firma de una declaración del intercambio automático para aquellos clientes que ya informaban al fisco de sus inversiones en Suiza (es decir, aquellos que ya han regularizado para esa fecha)

-       O se procede al pago de un impuesto liberatorio para regularizar el pasado sobre el total de los activos; dicho impuesto oscilará en ambos casos entre un 19% y un 34%, aunque se estima que el tipo final rondará entre el 20% y el 25%

Actuar de esta manera supondrá la exoneración de los clientes y de los bancos suizos de cualquier responsabilidad por obligaciones de carácter tributario.

4) En cuanto a la retención anónima de los rendimientos generados a partir de la entrada en vigor del acuerdo, los tipos que se aplicarán corresponden a los previstos por el Impuesto sobre la Renta británico y alemán.

5.- La regularización en el pasado y en el futuro significará que todos los propietarios no podrán ser afectados por procesos iniciados posteriormente por la Administración correspondiente.

6.- En lo que respecta al intercambio de información, las autoridades de cada país podrán realizar alrededor de 500 solicitudes de información para controlar la correcta aplicación del acuerdo. El resto de peticiones de intercambio de información se regirán por los estandares y requisitos del Art 26 de la OECD.

Pues bien, lo que obviamente todavía no existe es una posición firme española; sin embargo, hay que recordar que el 29 de junio de 2006 se firmó un protocolo que modificaba el convenio de 26 de abril de 1966 entre España y Suiza para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio; y entre las novedades se incluía un Artículo 6 por el que se añadía al Convenio un Protocolo que incluye, en el punto 11, la siguiente mención: “En caso de que Suiza concluyera con un Estado Miembro de la Unión Europea, relacionado con el intercambio de información, un acuerdo de cualquier tipo o naturaleza, o una disposición contenida en un Convenio para evitar la doble imposición, en relación con los impuestos objeto del presente Convenio, Suiza concederá a España el mismo nivel de cooperación que el previsto en tal acuerdo, disposición o parte de los mismos, y España procederá del mismo modo”.

Esto quiere decir pues que si bien es cierto que España no ha sido parte en los acuerdos antes citados, la modificación del Convenio de Doble Imposición citada (que incluye, además, una cláusula genérica de intercambio de información) le permitiría atraer hacia los saldos de residentes españoles en Suiza unas cláusulas similares.

Christian Mesía

Miguel Pérez de Ayala Becerril

La solicitud se presentará durante el mes de noviembre y tendrá efectos a partir del 1 de enero de 2012.

Se entenderá desestimada la solicitud si transcurridos tres meses desde su presentación, no se recibe notificación expresa de la resolución del expediente.

La permanencia en dicho Registro será obligatoria para el ejercicio en el que se haya solicitado y la baja en el mismo deberá tener lugar en el mes de noviembre del año anterior al que deba surtir efectos.

Como todos sabemos, el día 23 de Junio del año 2010, saltó el escándalo acerca de un chivatazo llevado a cabo por un empleado del banco HSBC en Francia, respecto de diversas cuentas abiertas en Suiza, entre ellas, las de 659 españoles.

Las autoridades galas, en un  breve espacio de tiempo enviaron al fisco español (AEAT), información al respecto, poniéndose en contacto, las autoridades fiscales españolas, a través del correspondiente requerimiento con las familias españolas, para que antes del 30 de junio regularizaran su situación irregular (administrativamente, y en algunos casos penalmente).  La prescripción del posible supuesto delito fiscal cometido en el año 2005, prescribiría el día 30 de junio del año 2011, por lo que el requerimiento podría afectar a los impuestos devengados a partir de ese ejercicio (IRPF ejercicios 2005 y siguientes, y Impuesto sobre el Patrimonio hasta el 2007)

Es cierto que actualmente en  nuestro ordenamiento existe la denominada excusa absolutoria contemplada en el artículo 305.4 del código penal, que contempla que en caso de posible delito fiscal, “tocar la puerta de hacienda”, antes de recibir cualquier tipo de requerimiento de la AEAT o querella del Ministerio Fiscal, conlleva la ausencia del delito o en su caso de la sanción administrativa, si bien no se libraría de la correspondiente inspección fiscal. Así, una de las novedades de la reforma del Código Penal en el año 1996, fue la inclusión de la excusa absolutoria”, es decir, en relación a los delitos fiscales, el arrepentimiento espontáneo de quién, encontrándose en una situación irregular, regularizaba tardíamente su situación anormal, poniendo en conocimiento de la AEAT su verdadera situación tributaria; para ello es necesario realizar lo que se denomina la regularización tributaria, presentando las complementarias de los tributos correspondientes de los cinco últimos ejercicios (en caso de posible delito fiscal) o de los últimos cuatro ejercicios.

Muchas de las personas con fortunas en Suiza han regularizado la situación administrativa y otras están siendo inspeccionadas, llegando incluso la fiscalía,  antes del 1 de julio del año 2011, para evitar así la prescripción del delito o de la sanción administrativa en su caso, a formular querella contra numerosos contribuyentes, todos ellos relacionados con el chivatazo del HSBC.

La regularización de capitales consiste en declarar ante la Administración Tributaria, por un sujeto pasivo, la existencia en su poder de un capital hasta ese momento no declarado. En principio esta regularización conllevaría la consideración de los fondos aparecidos como un incremento no justificado de patrimonio; sin embargo, si se acredita que el patrimonio no declarado tiene más de cinco años de antigüedad en el caso de que estemos en delito fiscal y cuatro años en el caso de que estemos ante una infracción administrativa, esta conclusión se vence, limitándose pues la regularización a tributar por la rentabilidad de ese patrimonio en dicho periodo: dividendos, intereses, plusvalías obtenidas en mercado, etc, así como por la declaración en el Impuesto sobre el Patrimonio en los ejercicios no prescritos.

Ante todo esto, puede sorprender la tesis mantenida por el Auto del Juzgado de Instrucción número 4 de Madrid la Audiencia Nacional de fecha 15 de junio de 2011 relativo a un importante empresario. Y ello porque estas personas hicieron, según hemos visto, lo que “dicta el manual”, es decir, regularizaron su situación financiera, acogiéndose a las advertencias de la Administración Tributaria y recomendaciones de sus asesores. Entonces, ¿por qué el auto del Juzgado concluye en la admisión a trámite de la denuncia interpuesta por la Fiscalía Especial contra la Corrupción y la Criminalidad Organizada por la presunta comisión de los delitos contra la Hacienda Pública y, en su caso, falsedad documental? Pues básicamente, a nuestro juicio, por dos motivos:

1.- Aunque únicamente se mencione en el razonamiento primero, y no se vuelva más sobre ello, lo cierto es que no se `puede hablar, en el más estricto término, de regularización espontánea, ya que la Administración sabía que “obligado tributario (…) había tenido la disponibilidad de fondos situados en Suiza, durante el año 2.005 y siguientes, en determinadas cuentas del Banco HSBC, y que no se habían presentado las autoliquidaciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y/o del Impuesto sobre el Patrimonio de los ejercicios 2.005 a 2.009”. Sin duda, no puede hablarse técnicamente de inicio de actuaciones inspectoras, pero lo cierto es que la postura de la Administración está siendo muy diferente entre aquel que libremente, sin ninguna actuación administrativa previa, regulariza, respecto a aquél que “ha sido invitado a ello”. Esto es lo que ha motivado que “la Administración Tributaria, antes de que transcurriese el plazo de tres meses de caducidad, vino a acordar la apertura de los correspondientes procedimientos de comprobación o investigación, en los términos previstos en los artículos 141 y 145 de la Ley General Tributaria, y ello con objeto de “verificar el cumplimiento de sus obligaciones y deberes tributarios por los conceptos que a continuación se detallan”(Fundamento 6º)

2.- Como reconoce la Inspección, “ha de puntualizarse que la documentación a examinar en el marco de las actuaciones, en aras a una correcta calificación jurídico tributaria de los hechos regularizados, se puede prever como ingente y en gran parte en inglés o francés, no siendo baladí adelantar, como ya anuncian los declarantes en sus escritos explicativos, que no siempre podrá ser completa y totalmente fehaciente, cuando no escasa e inexistente (sobre todo la relativa al periodo 1993-2004). Esta dificultad inicial, unida a la complejidad de las estructuras patrimoniales (trusts, fundaciones, sociedades de diversa índole, …etc.), creadas al socaire de los hechos ahora regularizados, al no fácil seguimiento de éstas a lo largo del tiempo, (…) imposibilita emitir un juicio válido sobre si la documentación aportada hasta la fecha por la representación de los obligados tributarios acredita de manera eficiente la titularidad de los activos y de las rentas que éstos han regularizado a través de las declaraciones presentadas”

Es decir, si bien es cierto que se reconoce posible eficacia a las declaraciones presentadas, lo cierto es que la propia Inspección se ve imposibilitada para concluir en la corrección o no de la documentación presentada; y  ante el riesgo de todo ello, y la posible prescripción del ejercicio 2005, es por lo que se decide mantener la imputación.

Obviamente, desde el punto de vista jurídico, no podemos estar de acuerdo con la conclusión del auto; máxime cuando en él se reconoce que “Desde este punto de vista, y con los datos objetivos de que se dispone en este estadio procesal, lo cierto es que se produjo una regularización, mediante declaraciones complementarias extemporáneas que podrían suponer el reconocimiento de un incumplimiento de las obligaciones tributarias, incumplimiento que como veremos más adelante, podría no ser punible desde un punto de vista penal, en aplicación de la excusa absolutoria que se

contempla en el artículo 305, 4 del Código Penal” llegándose a afirma más tare que “en el caso que nos ocupa, y a la vista de los datos ofrecidos por la Administración Tributaria, los denunciados habrían realizado declaraciones complementarias extemporáneas, ingresando aquellas cantidades con las que, conforme a las explicaciones dadas en sus escritos, debían haber contribuido.”

En todo caso, lo cierto es que por encima de todo ello existe una conclusión; la regularización fiscal se está generalizando, fruto entre otras cosas no sólo del soplo de información sino de la lucha contra los territorios como Suiza (recuérdese el denominado acuerdo RUBIK); y la Administración no puede admitir que los sujetos pasivos únicamente regularicen cuando se les “invite” a ello.

Como dice el refrán, cuando las barbas de tu vecino veas pelar…

Christian Mesía. Abogado. Lesseps legal

Miguel Pérez de Ayala. Abogado. Doctor en Derecho